Ansammlungsrückstellung
Definition
Üblicherweise wird eine Rückstellung berechnet und der Rückstellungsbetrag eingebucht (also zum Beispiel 50.000 € im Geschäftsjahr 01 eingebucht).
Bei Ansammlungsrückstellungen hingegen wird der Rückstellungsbetrag über mehrere Jahre angesammelt, bis er voraussichtlich benötigt wird (also beispielsweise jeweils 10.000 € in den Geschäftsjahren 01 bis 05 eingebucht; End- bzw. Gesamtbetrag: 50.000 €).
Handels- und steuerrechtliche Grundlage
HGB
Handelsrechtlich ist eine Ansammlungsrückstellung eine spezielle Form der Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten im Sinne des § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB.
Steuerrecht
Steuerlich sind Ansammlungsrückstellungen in § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe d) Satz 1 EStG geregelt; danach sind Rückstellungen für Verpflichtungen, für deren Entstehen im wirtschaftlichen Sinne der laufende Betrieb ursächlich ist, zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln.
Beispiel
Ein Pharmaunternehmen schließt zum 1. Januar 01 einen über fünf Jahre bis zum 31. Dezember 05 laufenden Mietvertrag ab.
Es baut im Januar 01 ein Labor ein; der Mietvertrag sieht vor, dass derartige Mietereinbauten zum Mietende (also 31.12.05) wieder entfernt sein müssen; geschätzte Kosten im Jahr 05 für die Entfernung: 50.000 €.
Rechtlich besteht eigentlich bereits zum Bilanzstichtag 31.12.01 eine Verpflichtung, das Labor Ende des Jahres 05 abzubauen; wirtschaftlich hingegen verteilt sich die Verpflichtung über den Zeitraum des Mietvertrags bzw. der Labornutzung von 5 Jahren.
Ansammlungsrückstellung bilden
Deshalb wird der Betrag von 50.000 € über die 5 Jahre 01 bis 05 in einer Rückstellung für Rückbaukosten ratierlich angesammelt, so dass zum 31.12.05 die benötigten 50.000 € zurückgestellt sind.
Zusammengefasst stellt sich die Entwicklung der Rückstellung wie folgt dar, wenn man die eigentlich notwendige Abzinsung beiseite lässt:
| 01 | 02 | 03 | 04 | 05 | |
|---|---|---|---|---|---|
| RSt zum 1. Januar des Geschäftsjahres | 0 | 10.000 | 20.000 | 30.000 | 40.000 |
| Zuführung RSt | 10.000 | 10.000 | 10.000 | 10.000 | 10.000 |
| RSt zum 31. Dezember des Geschäftsjahres | 10.000 | 20.000 | 30.000 | 40.000 | 50.000 |
Die jährliche Zuführung zur Rückstellung wird als Aufwand verbucht. Der Gesamtaufwand verteilt sich auf die 5 Jahre.
Abzinsung
§ 253 Abs. 2 Satz 1 HGB verlangt, Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr abzuzinsen.
Das ist hier der Fall. Für ein Beispiel siehe Abzinsung von Rückstellungen.
Steuerliche Bewertung
Für die Bewertung der Rückstellung in der Steuerbilanz gelten zwei Punkte:
- bei der Bewertung sind die Wertverhältnisse am Bilanzstichtag maßgebend, das heißt, künftige Preis- und Kostensteigerungen dürfen nicht berücksichtigt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe f) EStG); entscheidend sind also steuerlich nicht die geschätzten und aufgrund der Inflation höheren Kosten Ende des Jahres 05, sondern die Kosten zum jeweiligen Bilanzstichtag;
- Rückstellungen sind mit einem Zinssatz von 5,5 Prozent abzuzinsen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchstabe e) EStG); das heißt, bei einer ratierlichen Rate von 10.000 € ist nur jeweils der abgezinste Betrag in die Rückstellung einzustellen; über die Jahre bis 05 wird der jährliche Betrag dann jeweils aufgezinst.